収益事業に該当しないケース

Q　寺院が行う事業について、「収益事業」に該当しないケースとは具体的にどのような場合でしょうか？

1　寺社の収益事業

　寺社における活動としては、主に「宗教活動」、「公益事業」、そして「収益事業」の3種類があります。そのうち、「宗教活動」と非収益事業たる「公益事業」には法人税は課せられませんので、寺社の活動において法人税が賦課されるのは「収益事業」のみとなります。

　収益事業から生じる所得については営利法人と同様に法人税等の課税対象となりますので、「収益事業」については該当性も含めてその内容を慎重に判断する必要があります。なお収益事業で課税される場合であっても、その税率は一般的な法人に比して低い税率が適用されるなど、ここでも優遇措置はとられています。

2　収益事業の具体的な要件

　具体的な「収益事業」の内容については、法人税法第2条13号が「販売業、製造業その他の政令で定める事業で、継続して事業場を設けて行われるもの」と定義しています。さらにこれを受けた同施行令第5条では、物品販売業、不動産販売業、金銭貸付業、不動産貸付業、倉庫業、旅館業、駐車場業など合計34種類の事業が「収益事業」に該当するものとしてリストアップされています。

　つまり、法人税法上の「収益事業」に該当する事業とは、「政令記載の34種類の事業」に該当するものであることに加え、「継続して行われるもの」及び「事業場を設けて行われるもの」との要件をいずれも備えたものということになります。

　

3　関連記事

　寺社の実施する事業が実際に「収益事業」に該当するか否かについては「 お寺の収益事業とは？具体例と税法上に注意すべき点を解説」、及び「収益事業に該当するか否かの判断基準」の各記事に詳細がありますので上記記事と併せてご参照ください。

4　収益事業に該当しない具体例

　上記で述べた収益事業の該当性における条件を踏まえたうえで、寺社の実施する事業のうち収益事業に該当しないものとしては、具体的には以下のようなケースが挙げられます。

　①　墳墓地の貸し付け

　寺社が行う墳墓地の貸付業は、収益事業たる「不動産貸付業」には該当しないとされています（法人税法施行令第5条1項5号ニ）。

　この墳墓地の貸し付けには、その使用期間に応じて継続的に地代を徴収するもののほか、その貸し付け当初に「永代使用料」として一定の金額を一括徴収するものも含まれます。

　ただし、単なる墓地ではない「納骨堂」については、墓地埋葬法における「墓地」に当然に含めて解釈することはできない点につき注意が必要です。この点については、宗旨宗派を問わず、檀信徒にもならずに使用することができるとの納骨堂のケースにつき、「宗教法人が専らその本来の用に供する宗教法人法第3条に規定する境内建物及び境内地」には該当しないと判断した東京地裁平成28年5月24日判決が参考になります。同判例のケースでは、寺院が納骨堂として使用している土地及び建物の一部につき、地方税法第348条2項3号所定の「宗教法人が専らその本来の用に供する宗教法人法第3条に規定する境内建物及び境内地」に該当しないものとして、東京都が固定資産税及び都市計画税を賦課した処分につき適法であるとの判断がなされています。

　②　低廉な住宅用土地の貸し付け

　寺社が所有する土地について住居を建てるための土地として第三者に貸し付け、その対価として地代を得る行為については、「不動産貸付業」に該当するのが原則です。

　しかし、主として住宅用地として使用される土地の貸付業のうち、その賃料合計額が当該土地に課される「固定資産税及び都市計画税の合計額の3倍以下」となる低廉な場合については、収益事業としての「不動産貸付業」には該当しないものとされています（法人税法施行規則第4条参照）。それゆえ寺社としては境内地等を第三者に賃貸するに当たってはその賃料額については慎重に設定する必要があります。

　なお、寺社が単純にその所有するマンションを第三者に貸し付け、その対価として賃料を得る行為については、「不動産貸付業」に該当することになりますのでこの点も注意が必要です。

　③　お守り、お札などの販売

　寺社におけるお守りやお札、おみくじなどを檀信徒に販売するケースにおいて、販売価格が仕入れ原価との比較から通常の物品販売業の利潤を大きく超えているなど（お守りを10円で仕入れて1000円で売るなど）、その頒布価額と仕入原価との関係からみて、その差額が一般の物品販売業の販売利潤に該当するものではなく実質的には喜捨金と認められるようなものについては、宗教活動の一環としてなされたものとして「物品販売業」には該当せず、法人税等の課税はされません（法人税基本通達15-1-10参照）。

　他方で、絵葉書やボールペンについては通常の物品販売業者における利潤と同程度の利益率で販売している場合は、寺社の名を冠した表記がされているか否かに関わらず、「物品販売業」に該当するものとして課税対象になりますので注意が必要です。

　なお、主として仏前にお供えするための線香やロウソク、お花などの販売については、たとえ通常の物品販売業者における利潤と同程度の利益率であったとしても宗教活動に伴うものとして「物品販売業」には該当しないものとして取り扱われますので課税対象にはなりません。

　④　所蔵品などの展示

　寺社がその所蔵品である国宝や重要文化財などに指定されている古美術品などを常設の美術館、資料館、宝物殿などにおいて「有料」で閲覧させることは、収益事業である「興行業」には該当しないものとして取り扱われています（「無料」の場合は当然に収益事業には該当しません。）。

　ただし、寺社が有名な絵画や壺などを他の美術館からことさら借り受けて陳列し、有料でこれを観覧させる場合においては、一種の興行に該当するものとして収益事業課税の対象となり得ますので注意が必要です。

　⑤　幼稚園の経営

　寺社がその境内地内等で幼稚園を併設して経営しているケースはよくあるところですが、寺社が幼稚園を経営することそれ自体は収益事業には該当しません。

　同様に、幼稚園の保育のために必要な絵本などの教材の頒布についても、収益事業たる「物品販売業」には該当しないものとして取り扱われています。

　その一方で、ハサミや粘土などの工作道具、お絵かき帳やクレヨンなどの絵画制作用具、ノートや鉛筆などの文房具、ハーモニカやカスタネットなどの楽器、道具箱、制服・制帽、スモック、体操着などを原価を超えた価格で販売した場合、その行為は「物品販売業」に該当しますので注意が必要です。ただし、この場合であっても原価または原価に必要最低限の経費をプラスした程度の価格で販売した場合には「非収益事業」となります。

　⑥　技芸教授業

　寺社が茶道教室や生け花教室等を開設し、茶道や生け花など特定の技芸を教える事業は収益事業たる「技芸教授業」に該当します。

　しかし、収益事業課税の対象となるべき「技芸教授業」は、以下にて列挙されている22項目のみに限定されています（法人税施行令第5条1項30号）。

　具体的には、茶道、生け花、洋裁、和裁、着物着付け、編み物、手芸、料理、理容、美容、演劇、演芸、舞踊、舞踏、音楽、絵画、書道、写真、工芸、デザイン（レタリングを含む）、自動車操縦、小型船舶操縦の計22項目がこれに当たります。

　したがって、上記22項目以外（例えば、そろばん教室、簿記教室、英会話教室、パソコン教室など）を教えることについては、収益事業たる「技芸教授業」には該当しないものとして取り扱われています。

　なお、上記22項目の技芸の教授には、通信教育によるもののほか、免許、卒業資格、段位、級、師範、名取りなど一定の資格、称号のみを付与するものも広く含まれますのでこの点も注意が必要です。

5　本件ケースにおける対応

　寺社の実施する事業のうち収益事業に該当しないものとして分かりやすいものを上記にて掲げてみました。しかし、上述のとおり収益事業と非収益事業の判別基準は抽象的で微妙な部分も少なくありません。寺社のどのような行為が34種類の「収益事業」のどれに該当するのか、「継続して行われるもの」、「事業場を設けて行われるもの」の要件を充足するのか、そしてこれにつきどのような税金が賦課されるのかを適切に判断することは寺社を運営する皆さまにとって非常に重要な問題です。

　弊所は寺社など宗教法人の税務にも精通した税理士とも提携しており、これら収益事業にかかる税金のケースについても適切なチームを組んでワンストップサービスをご提案いたします。 寺社の収益事業にかかる税金ケースの具体的な解決については、弊所にて迅速かつ適切なアドバイスを申し上げることが可能ですので、いつでもお気軽にご相談ください。